目次第１ 検討の対象と結論１ 「最初の協議」であることの意味２ 本記事の資料上の限界第２ まず確認すべき判決・裁決１ 最高裁平成３年４月１９日判決――遺言による取得の時点２ さいたま地裁平成１４年２月７日判決――最初の全員協議の民事上の効力３ 最高裁平成２２年１２月１６日判決――中間の権利移転を省略する登記の限界４ 国税不服審判所の裁決――後のやり直しを「最初の協議」と混同しない第３ 事例別にみた協議の位置付け１ 特定財産承継遺言があり、執行・登記前に最初の全員協議をする場合２ 全遺産を一人に取得させる遺言を、最初の分割で変更する場合３ 一部の財産について遺言を執行し、残部だけを協議する場合４ 遺言どおりの取得後、又は最初の分割後に変更する場合５ 金銭信託の代替条項がある場合第４ 登記原因の検討１ 民事上の有効性と登記原因は別の確認事項である２ 登記前に確認する資料第５ 課税関係の検討１ 真正な代償分割である場合２ 別個の低額譲渡・贈与と評価される場合３ 後の再分割・申告訂正の場合第６ 実務上の確認順序１ 合意前に作る資料第７ 出典
第１ 検討の対象と結論
１ 「最初の協議」であることの意味
特定の財産を特定の相続人に「相続させる」と定めた遺言がある場合でも、相続開始後、相続人全員がその財産を別の相続人に取得させることについて最初に合意することがある。この合意を、有効な遺産分割として扱えるか、遺言によりいったん取得した相続人からの贈与・交換・譲渡として扱うべきかは、登記と税務の双方に影響する。
結論を先に述べると、「全員による最初の協議」という形式だけで登記原因や課税関係が一律に確定するわけではない。遺言の文言、対象財産の範囲、遺言執行の状況、全員の合意内容、対価の性質及び従前の申告・登記を分けて確認する必要がある。
２ 本記事の資料上の限界
本記事で確認した裁判例・裁決には、特定財産承継遺言がある不動産について、最初の全員協議により別の相続人が代償金を支払って取得した事案の登記原因と相続税・贈与税・所得税のすべてを一体として確定したものはない。民事上の協議の効力を認めた判決を、直ちに税務又は登記の先例として扱うことはできない。
以下では、資料が直接判断した事項と、実務上検討すべき事項を区別する。
第２ まず確認すべき判決・裁決
１ 最高裁平成３年４月１９日判決――遺言による取得の時点
最高裁平成３年４月１９日判決は、特定の遺産を特定の相続人に相続させる趣旨の遺言について、特段の事情がない限り、その遺産は被相続人の死亡時に直ちに当該相続人に承継されると判断した。後の協議を検討する出発点は、遺言によるこの権利移転である。
もっとも、この判決自体は、その後の相続人全員による最初の合意の効力、登記原因又は課税関係を判断したものではない。
２ さいたま地裁平成１４年２月７日判決――最初の全員協議の民事上の効力
同判決の事案では、土地全部を一人の相続人に相続させる遺言があったが、相続人全員は、別の相続人に土地の７４％、残る二人に各１３％を帰属させる内容の協議をした。裁判所は、遺言が協議を禁じておらず、第三者の権利も害しないなどの事実関係の下で、協議の効力を認めた。判決は、その合意に贈与や交換を含む混合契約の性質があり得ることにも触れた上で、通常の遺産分割と同様に取り扱うことが適切と述べている。
これは当該協議の民事上の効力に関する判断である。登記申請の原因を一律に「遺産分割」とできることや、贈与税・譲渡所得税が生じないことまで判示したものではない。また、代償金を伴う事案の税務を判断したものでもない。
３ 最高裁平成２２年１２月１６日判決――中間の権利移転を省略する登記の限界
同判決は、贈与を受けた者が死亡して相続が生じた事案について、贈与と相続という中間の権利移転を飛ばし、最終取得者に「真正な登記名義の回復」を原因として直接移転登記をすることは認められないとした。
これは特定財産承継遺言と全員協議の事案ではない。したがって、同判決をそのまま当てはめることはできないが、実際に生じた権利移転と異なる登記原因を便宜的に選べないことを検討する資料となる。
４ 国税不服審判所の裁決――後のやり直しを「最初の協議」と混同しない
平成１７年１２月１５日裁決では、有効に成立した最初の遺産分割の後で、錯誤を理由に再分割したと主張された事案につき、贈与税の課税が維持された。平成２３年１２月６日裁決は、全財産を各２分の１とする遺言、相続税申告後の紛争及び遺留分をめぐる和解に関するもので、相続税法５５条等の適用が争われた。
両裁決は「遺言と異なる最初の全員協議」そのものを判断したものではない。協議がいつ成立したのか、従前の申告・分割が何を前提にしていたかによって論点が変わることを示す資料である。
第３ 事例別にみた協議の位置付け
１ 特定財産承継遺言があり、執行・登記前に最初の全員協議をする場合
相続人全員の合意により遺言と異なる帰属を定める協議は、さいたま地裁判決のように民事上有効と評価され得る。ただし、遺言による死亡時の権利承継を踏まえると、合意の法的構成にはなお検討を要する。対象財産の取得者を変更した理由、他の遺産との調整、支払金の位置付け、第三者の権利及び遺言執行者の権限を確認すべきである。
協議書の表題を「遺産分割協議書」としたことだけで、登記及び税務の取扱いは決まらない。
２ 全遺産を一人に取得させる遺言を、最初の分割で変更する場合
国税庁タックスアンサーNo.4176は、遺言で財産全部を一人の相続人に取得させることとされていたが、相続人全員の協議で遺言と異なる分割をした場合、取得財産について相続税の課税対象として扱い、相続人間の贈与税の問題は生じないと説明する。関連する質疑応答は、全財産の包括遺贈を題材にしている。
この説明を、特定の土地だけを取得させる遺言と、別途執行される預貯金等がある事案へ無条件に拡張することはできない。個別の遺言と協議の構造を示して税務上の確認を要する。
３ 一部の財産について遺言を執行し、残部だけを協議する場合
預貯金等は遺言どおりに払い戻し、土地だけを別の相続人が金銭を支払って取得する場合、土地の移転を遺産全体の分割調整として説明できるかが問題となる。協議書に「代償金」と記載しただけでは、遺言に基づいて土地を承継した者からの別個の移転という評価を排除できない。