生前贈与の加算は亡くなった年でどう変わるか―加算額の早見表，１００万円の控除，贈与税額控除と還付されない贈与税（AI作成）

第１　本記事の対象と結論

１　本記事の対象

令和５年度の税制改正により，相続税の計算に足し戻される生前贈与（暦年課税）の範囲は，相続開始前３年以内から７年以内へ広がった。
もっとも，７年がそのまま適用されるのは令和１３年以後の相続であり，それまでは亡くなった年によって範囲が変わる。
本記事は，子に毎年３００万円ずつ５年間贈与した翌年に親が亡くなった設例で死亡年ごとの加算額を計算し，加算時の贈与税の扱い，贈与税を払って多めに贈与する損得，孫への贈与及び相続時精算課税との違いを整理する。

調査基準日は令和８年９月２６日である。
条文はe-Gov法令検索（未施行の規定は施行日の版）で，国税庁の解説はタックスアンサー及び相続税法基本通達で確認した。
税額は本記事の試算であり，実際の申告では個別の事情により結果が変わる。

２　結論

①足し戻される贈与は，死亡の日が令和８年１２月３１日までなら３年以内，令和９年から令和１２年までなら令和６年１月１日以後，令和１３年１月１日以後なら７年以内のものである。
②３年より前の贈与は，その合計額から１００万円を控除した残額だけが加算される。
③設例の加算額は，令和９年の死亡で８００万円又は９００万円，令和１０年の死亡で１１００万円，令和１１年以後の死亡で１４００万円であり，１５００万円全額が足し戻されることはない。
④加算された贈与の贈与税は相続税額から控除されるが，控除しきれない分は還付されない。
⑤足し戻しの対象は，原則として相続又は遺贈により財産を取得した人に限られるが，孫を生命保険金の受取人にすると対象になる。
⑥税の加算期間（最長７年）と，民法の遺留分算定の基礎（相続人への贈与は１０年）及び特別受益（期間の限定なし）は別の物差しである。

第２　加算の仕組みと経過措置

１　相続税法１９条１項

(1)　加算の対象と期間

相続税法１９条１項は，「相続又は遺贈により財産を取得した者が当該相続の開始前七年以内に当該相続に係る被相続人から贈与により財産を取得したことがある場合においては、」その贈与財産の価額を相続税の課税価格に加算すると定める。
加算するのは贈与の時の価額である。
タックスアンサー「No.4161　贈与財産の加算と税額控除（暦年課税）」は，「基礎控除額110万円以下の贈与財産や死亡した年に贈与されている財産の価額も加算することになります。」としている。

(2)　３年より前の部分から控除する１００万円

同項は，加算する価額を，「（加算対象贈与財産のうち当該相続の開始前三年以内に取得した財産以外の財産にあつては、当該財産の価額の合計額から百万円を控除した残額）」としている。
１００万円は，毎年の贈与ごとではなく，３年より前の贈与の合計額から１回だけ控除される。
相続税法基本通達１９－１の（注）は，財産を取得した者ごとに１００万円を控除すること，合計額が１００万円以下なら残額は零となることを明らかにしている。

２　亡くなった年で加算対象期間が変わる

(1)　附則１９条１項・２項（現行）

７年への延長は，所得税法等の一部を改正する法律（令和５年法律第３号）附則１９条の経過措置により段階的に適用される。
同条１項は，改正後の１９条１項を「令和六年一月一日以後に贈与（贈与をした者の死亡により効力を生ずる贈与を除く。以下同じ。）により取得する財産に係る相続税について適用し、同日前に贈与により取得した財産に係る相続税については、なお従前の例による。」とする。
同条２項は，令和６年１月１日から令和８年１２月３１日までの間に相続又は遺贈により財産を取得する者について，「同項中『七年』とあるのは、『三年』とする。」と定める。

(2)　附則１９条３項（令和９年１月１日施行）

同条３項は，同法附則１条８号ハにより令和９年１月１日から施行される規定で，e-Gov法令検索の現行の版には表示されない。
令和９年１月１日施行の版では，「令和九年一月一日から令和十二年十二月三十一日までの間に相続又は遺贈により財産を取得する者に係る新相続税法第十九条第一項の規定の適用については、同項中『当該相続の開始前七年以内』とあるのは、『令和六年一月一日から当該相続の開始の日までの間』とする。」と定められている。
令和６年１月１日より前の贈与は，同条１項により従前の例（３年以内だけを加算）によるから，令和９年以後の相続では加算されない。
タックスアンサーNo.４１６１の加算対象期間の表も，この読み方と一致している。

第３　早見表―毎年３００万円を５年間贈与した翌年に亡くなった場合

１　設例と前提

親が１８歳以上の子に毎年３００万円ずつ５年続けて暦年課税で贈与し，その翌年に亡くなり，子は相続により財産を取得したとする。
３年以内かどうかは「死亡の日から遡って3年前の日」で区切られるため，同じ年に亡くなっても贈与日と死亡日の関係で加算額が変わる。
そこで，Ａ（毎年１月に贈与し，７月に死亡）とＢ（毎年１２月に贈与し，１月に死亡）の２通りを示す。
各年の贈与税は，（３００万円－１１０万円）×１０％＝１９万円である（租税特別措置法７０条の２の５第１項の特例税率）。

２　死亡年ごとの加算額

(1)　令和９年と令和１０年に亡くなった場合

令和９年に亡くなると，令和６年から令和８年までの９００万円が加算対象になり，Ａでは令和６年１月の贈与が３年より前になるので１００万円を控除して８００万円，Ｂでは９００万円となる。
令和１０年に亡くなると，令和６年から令和９年までの１２００万円が加算対象になり，Ａ・Ｂとも１００万円を控除して１１００万円となる。

(2)　令和１１年以後に亡くなった場合

令和１１年以後は，５年分の１５００万円がすべて加算対象になり，１００万円を控除して１４００万円となる（令和１３年以後の７年以内にも５年分がすべて収まる）。
令和８年に亡くなった場合は３年以内の贈与だけが加算され，１００万円の控除はない。

３　贈与の日をいつとみるか

相続税法基本通達１の３・１の４共－８は，贈与による財産取得の時期を，書面によるものは契約の効力の発生した時，書面によらないものは履行の時としている。
東京高裁平成１４年９月１８日判決（平成１４年（行コ）第１４２号）は，海外に住む子への電信送金について，送金前に贈与契約が成立していたと認め，取得時は契約締結時か，遅くとも送金の手続を了した時であるとして，送金額を課税価格に加算すべきものとした（第一審の東京地裁平成１４年４月１８日判決・平成１３年（行ウ）第２３１号は加算を否定）。
旧法の国外財産の規定を前提とした事例判断であるが，贈与の日が３年又は７年の境目に掛かる場合は，贈与契約書の日付と振込みの日を揃えておくことが考えられる。

４　毎年の贈与を続ける意味

毎年の贈与が相続税を減らすのは，①加算対象期間より前の贈与，②３年より前の部分から控除される１００万円，③相続又は遺贈により財産を取得しない人への贈与（第６）の部分に限られる。
余命の告知を受けた後の贈与は加算対象期間に入るので，相続税を減らす効果はほとんどない（余命宣告を受けた後に特定の相続人へ多くのお金を残す方法―一時払終身保険，遺言代用信託，生前贈与及び遺言の比較（非課税枠・特別受益・遺留分））。
なお，親が子名義の口座に入金しただけで子が管理していない場合は，そもそも贈与が成立しておらず，いわゆる名義預金として全額が相続財産とされることがある（名義預金は誰の財産か―相続税で問われる判断要素，生前贈与と認められるための証拠及び遺産分割調停の合意の効力）。

第４　加算された贈与の贈与税と，還付されない贈与税

１　控除される贈与税の額

相続税法１９条１項は，「加算対象贈与財産の取得につき課せられた贈与税があるときは、当該金額から当該財産に係る贈与税の税額（略）として政令の定めるところにより計算した金額を控除した金額」を納付すべき相続税額とする。
相続税法施行令４条１項は，控除する贈与税をその年分の贈与税額の按分で計算するが，３年より前の財産は「当該財産の価額の合計額から同項の規定により百万円を控除する前の当該財産の価額」で按分するとしている。
このため，１００万円の控除を受けた年の贈与税も全額が控除の対象になる。

２　控除しきれない贈与税は還付されない

(1)　暦年課税には還付の規定がない

相続税法１９条１項は，贈与税相当額を「控除した金額」を納付すべき相続税額とするだけで，控除しきれない額を還付する規定はない。
還付を定める相続税法３３条の２第１項は，対象を「第二十一条の十五から第二十一条の十八までの規定により相続税額から控除される第二十一条の九第三項の規定の適用を受ける財産に係る贈与税の税額」，すなわち相続時精算課税の贈与税に限っている。
タックスアンサー「No.4152　相続税の計算」も，暦年課税分の贈与税額控除等の後を「各相続人等の控除後の税額（赤字の場合は0）」としている。

(2)　試算：遺産が大きくない家庭で多額の贈与をした場合

相続人が子２人（配偶者なし）で，親が子Ａに毎年２０００万円を３年続けて贈与し，いずれも相続開始前３年以内だったとする（相続税の総額は法定相続分により計算し，他の税額控除は考慮しない）。
子Ａの贈与税は１年５８５．５万円，３年で１７５６．５万円である。
死亡時の遺産１億円を子２人が５０００万円ずつ相続すると，加算後の課税価格の合計は１億６０００万円，基礎控除（相続税法１５条１項）は４２００万円，相続税の総額は２１４０万円，子Ａの控除前の相続税額は１４７１．２５万円となる。
子Ａの納付税額は０円となるが，控除しきれない２８５．２５万円は還付されず，贈与をしなかった場合より税負担が同額だけ増える。

第５　贈与税を払ってでも移すことの損得

１　贈与税の実効税率

租税特別措置法７０条の２の５第１項の特例税率は，「直系尊属からの贈与により財産を取得した者（その年一月一日において十八歳以上の者に限る。）」に適用される。
１８歳以上の子が親から受けた贈与の贈与税額は次のとおりである（基礎控除は同法７０条の２の４第１項の１１０万円）。

実効税率は贈与税額を贈与額で割ったもの，限界税率は最後の１円に掛かる税率である。
５００万円の税額は，タックスアンサーNo.４４０８の計算例（４８．５万円）と一致する。
子の配偶者への贈与や，その年１月１日に１８歳未満の子への贈与には相続税法２１条の７の一般税率が適用され，例えば１０００万円の贈与税は２３１万円（２３．１０％）となる。

２　相続税の税率

相続税法１６条は，各法定相続分に応ずる取得金額を次の区分に分け，それぞれの部分に税率を乗じる超過累進税率を定める。

３　比べ方と前提

(1)　加算対象期間より前に贈与していることが前提

贈与税の実効税率が相続税の限界税率より低くても，贈与者が加算対象期間内に亡くなれば，贈与した財産は贈与時の価額で足し戻される。
その場合に残る効果は，１００万円の控除と，贈与後の値上がり益や運用益が相続財産に入らないことにとどまる。

(2)　試算：遺産が大きい場合

相続人が子２人（配偶者なし）で，贈与をしなければ課税価格の合計が８億円になる家庭では，各法定相続分に応ずる取得金額は３億７９００万円で，限界税率は５０％である。
子Ａに毎年１０００万円を５年間贈与すると，贈与税は１７７万円×５年＝８８５万円である。
贈与がすべて加算対象期間より前なら，相続税の総額は２億９５００万円から２億７０００万円に減り，贈与税を合わせても税負担は１６１５万円減る。
５年分がすべて加算対象期間内なら，加算額は４９００万円（５０００万円－１００万円）となり，相続税の総額の減少は５０万円にとどまる。
８８５万円の贈与税は子Ａの相続税額から控除されるので損失にはならないが，効果もほとんどない。

(3)　比べるのは移す部分に掛かるはずだった税率

第４の２の試算の家庭では，同じ６０００万円の贈与が加算対象期間より前だったとしても，相続税の総額は２１４０万円から７７０万円に減るだけで，その減少額１３７０万円は贈与税１７５６．５万円を下回る。
移した分だけ各法定相続分に応ずる取得金額が下がり，低い税率の区分に移るためである。
贈与税の実効税率と比べるべきなのは，最上位の限界税率ではなく，移す部分に実際に掛かるはずだった相続税の税率である。

第６　加算の対象になる人とならない人

１　相続又は遺贈により財産を取得した人に限られる

相続税法基本通達１９－３は，加算対象期間内に贈与を受けた者（相続時精算課税適用者を除く。）が「当該被相続人から相続又は遺贈により財産を取得しなかった場合においては、その者については、法第19条第１項の規定の適用がないことに留意する。」とする。
したがって，相続人でない孫や子の配偶者が遺言や生命保険金等で何も取得しなければ，その人への贈与は加算されない。
相続放棄をした子も同様であるが，死亡保険金を受け取れば遺贈により取得したものとみなされ，加算の対象になる（相続放棄と生前贈与スキームの限界）。

２　孫を生命保険金の受取人にした場合

(1)　みなし遺贈による加算

相続税法３条１項は，被相続人が負担した保険料に対応する部分の生命保険金（同項１号）について，取得者が相続人以外の者であるときは「当該財産を遺贈により取得したものとみなす。」と定める。
したがって，孫が受取人として保険金を受け取ると，加算対象期間内に祖父母から受けた贈与が加算される。

(2)　非課税枠と２割加算

死亡保険金の非課税枠を定める相続税法１２条１項６号は，対象を「相続人の取得した第三条第一項第一号に掲げる保険金」に限り，タックスアンサー「No.4114　相続税の課税対象になる死亡保険金」も「なお、相続人以外の人が取得した死亡保険金には、非課税の適用はありません。」としている。
さらに，相続税法１８条により，一親等の血族（代襲相続人を含む。）及び配偶者以外の者は相続税額に２割が加算され，孫を養子にしても代襲相続人でない限り加算される（同条２項）。
孫を受取人にすると，①贈与の加算，②非課税枠の不適用，③２割加算の三つが重なる（遺言による生命保険金受取人の変更―保険法４４条・７３条の要件，保険会社への通知，遺言執行者の役割並びに遺留分及び特別受益）。

第７　相続時精算課税との違い

１　年１１０万円の基礎控除と加算の範囲

(1)　基礎控除の部分は加算されない

相続時精算課税の基礎控除は，本則（相続税法２１条の１１の２第１項）の６０万円に代えて，令和６年１月１日以後の贈与については租税特別措置法７０条の３の２第１項により１１０万円とされている。
相続税法２１条の１５第１項は，贈与財産の価額「から第二十一条の十一の二第一項の規定による控除をした残額を相続税の課税価格に加算した価額をもつて、相続税の課税価格とする。」と定めるので，基礎控除の部分は加算されない。

(2)　基礎控除を超える部分は何年前でも加算される

基礎控除を超える部分は，贈与からの年数に関係なく加算され，相続又は遺贈で何も取得しなかった場合も，相続（相続人以外の者は遺贈）により取得したものとみなされる（同法２１条の１６第１項）。
その価額は「第一項の贈与の時における価額とする。」とされ（同条３項１号），贈与後に値下がりした財産も贈与時の価額で加算される。

２　暦年課税との比較

相続税法２１条の９第６項は，「相続時精算課税適用者は、第二項の届出書を撤回することができない。」と定めるので，一度選択すると，その贈与者からの贈与は暦年課税に戻れない。
精算課税の贈与税は，相続税額から控除しきれない分が還付される（相続税法３３条の２第１項，タックスアンサーNo.４１０３）。
精算課税を選ぶ前に同じ贈与者から受けた暦年課税の贈与が加算対象期間内にあれば，その分は１９条１項により加算される。

第８　民法上の扱いは税とは別の物差し

１　特別受益と遺留分

(1)　特別受益

民法９０３条１項は，「婚姻若しくは養子縁組のため若しくは生計の資本として」受けた贈与の価額を相続財産に加えて相続分を計算すると定め，贈与の時期を限定していない。
ただし，民法９０４条の３本文は，「前三条の規定は、相続開始の時から十年を経過した後にする遺産の分割については、適用しない。」と定める。

(2)　遺留分を算定するための財産

民法１０４４条１項は，「贈与は、相続開始前の一年間にしたものに限り、前条の規定によりその価額を算入する。」とし，同条３項は，相続人に対する贈与についてこれを１０年とし，婚姻若しくは養子縁組のため又は生計の資本として受けた贈与に限っている。
他方，遺留分侵害額の計算で控除される「遺留分権利者が受けた遺贈又は第九百三条第一項に規定する贈与の価額」（民法１０４６条２項１号）には，条文上，期間の限定がない。

２　税の７年と民法の１０年を混同しない

相続税で加算されるのは加算対象期間（最長７年）内の贈与であり，遺留分算定の基礎に入る相続人への贈与は相続開始前１０年間の生計の資本等としての贈与である。
孫など相続人でない人への贈与は，相続税では何も取得しなければ加算されず，遺留分でも原則として相続開始前１年間のものに限られる。
相続税の申告書をそのまま遺留分の計算に使えない理由は，相続税の申告書を遺留分の基礎財産表に使えない理由で扱っている。

第９　関連記事

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第１０　出典

１　法令

①e-Gov法令検索「相続税法」３条１項，１２条１項６号，１５条１項，１６条，１７条，１８条，１９条１項，２１条の７，２１条の９第６項，２１条の１１の２第１項，２１条の１２，２１条の１３，２１条の１５第１項，２１条の１６第１項・３項及び３３条の２第１項（令和８年４月１日施行の版。令和８年９月２６日確認）
②同「相続税法（令和９年１月１日施行の版）」所得税法等の一部を改正する法律（令和５年法律第３号）附則１条８号ハ及び１９条１項～３項（令和８年９月２６日確認）
③同「相続税法施行令」４条１項（令和８年９月２６日確認）
④同「租税特別措置法」７０条の２の４第１項，７０条の２の５第１項及び７０条の３の２第１項（令和８年９月２６日確認）
⑤同「民法」９０３条１項，９０４条の３，１０４４条１項・３項及び１０４６条２項１号（令和８年９月２６日確認）

２　通達・国税庁の解説

①国税庁「相続税法基本通達　第１条の３《相続税の納税義務者》及び第１条の４《贈与税の納税義務者》共通関係」１の３・１の４共－８
②国税庁「相続税法基本通達　第１９条《相続開始前７年以内に贈与があった場合の相続税額》関係」１９－１及び１９－３
③国税庁タックスアンサー「No.4161　贈与財産の加算と税額控除（暦年課税）」（令和８年４月１日現在法令等）
④国税庁タックスアンサー「No.4152　相続税の計算」（令和８年４月１日現在法令等）
⑤国税庁タックスアンサー「No.4114　相続税の課税対象になる死亡保険金」（令和８年４月１日現在法令等）
⑥国税庁タックスアンサー「No.4103　相続時精算課税の選択」（令和８年４月１日現在法令等）
⑦国税庁タックスアンサー「No.4408　贈与税の計算と税率（暦年課税）」（令和８年４月１日現在法令等）

３　裁判例

①東京地裁平成１４年４月１８日判決・平成１３年（行ウ）第２３１号（裁判所ウェブサイト）
②東京高裁平成１４年９月１８日判決・平成１４年（行コ）第１４２号（裁判所ウェブサイト）