第１ 問題の所在と結論
遺言に「一定の金銭を信託し，甲を受益者とする」と書かれているとき，甲が受益権を放棄することと，信託銀行に遺言執行を依頼しないことは別の行為である。遺言が「甲が受益権を放棄した場合は信託を設定せず，その金銭を乙らに分ける」と定めていれば，代替条項の文言，信託の効力が生じた時期，受託者への通知と引受け，乙らの取得原因を順に確認する必要がある。受益権の放棄だけで，常に遺産全体が未分割に戻るとはいえない。
税務上も「遺言を執行しなかったから贈与税はない」「全員で協議したから常に相続税だけである」とは決められない。遺言の代替条項による被相続人からの取得なのか，成立後の信託に関する権利の無償移転なのか，信託終了による残余財産取得なのか，別の取得原因なのかを，民事上の経過とともに検討する。本記事は一般的な整理であり，代替条項を伴う遺言による信託の受益権全部放棄について，同一事実関係の税務判断を示した裁決・判決を確認したものではない。
第２ 銀行の遺言信託と遺言による信託
銀行の商品名である「遺言信託」は，遺言書の保管・遺言執行等のサービスをいうことがある。他方，信託法３条２号の遺言による信託は，遺言により受託者に財産を管理・処分させ，受益者に受益権を与える制度である。一つの遺言に両方が登場することもあるため，銀行が「遺言執行者」なのか「受託者」なのかを条項ごとに特定する。遺言執行契約を解約しても，それだけで信託の設定条項や代替取得者の指定が消えるわけではない。
第３ 信託が効力を生ずる時期
信託法４条２項は，遺言による信託は遺言の効力の発生によって効力を生ずると定める。受託者への送金を信託の成立時点と当然に捉えてはならない。受託者となるべき者が引き受けない場合は信託法５条の手続と遺言の代替条項を確認する。受託者の不引受けと受益者の放棄は当事者も法的効果も異なる。
信託法４条４項は，信託行為に停止条件又は始期が付されている場合，その成就又は到来によって信託が効力を生ずると定める。したがって，遺言の効力発生時に当然に信託が効力を生ずるという原則と，条項に基づく例外を区別する。受託者への送金前であるという事実だけでは，信託が未発効であることの根拠にならない。
第４ 受益権放棄と遺言の代替条項
信託法９９条１項は，受益者が信託行為の当事者である場合を除き，受託者に対する意思表示によって受益権を放棄できるとし，同条２項は放棄した者が初めから受益権を有しなかったものとみなす。したがって，放棄の相手方，時期，書面の到達を記録する必要がある。もっとも，この民事上の遡及効から，あらゆる税務関係が自動的に相続開始時に遡って決まると即断できない。
遺言に「受益者が放棄した場合は信託を設定しない」とあるときは，その文言が信託設定の条件・失効事由をどう定めるか，既に効力を生じた信託の扱いをどう整理するかが問題となる。さらに，代替条項が指定する取得者と割合を確認する。代替条項により他の相続人が金銭を取得するなら，単に「信託をやめる」案でも，遺産全体の取得割合が変わり得る。
遺言本文に「受益権を放棄した場合は信託を設定せず，金銭を指定した者に取得させる」とある一方，遺言に組み込まれた別紙信託条項に「受益権放棄により信託が終了し，残余財産を指定した者に分配する」とある場合，両条項の整合性を検討しなければならない。前者は遺言者からの直接の代替取得を，後者は効力を生じた信託の終了と残余財産の取得を示す読み方があり，同じ取得者・割合であっても取得原因は同じとは限らない。本文と別紙の一体性，適用順序，信託の効力発生条件，放棄の意思表示の到達及び執行状況を確認する。このような併存条項に対する判断を，文言の一部又は送金の有無だけで確定しない。
第５ 相続人全員の協議で変更する場合
遺言と異なる最初の相続人全員の協議を行う場合，預貯金，証券，不動産を財産別に特定し，信託に充てる予定の金銭と受益権の扱いも明記する。遺言執行者への指図だけで，既に生じた受益権や受託者との法律関係を変更したことにはならない。必要な受益者・受託者の意思表示や信託行為の変更・終了の可否を別途検討する。
国税庁No.4176は「特定の相続人に全部の遺産を与える」遺言と異なる全員協議の例であり，金銭信託の代替条項と受益権放棄が組み合わさる事例を直接判断していない。金融資産だけ遺言どおり執行して残りを協議する場合には，財産ごとの取得時点・取得原因・金銭の移動を追える資料を残す。
第６ 相続税・贈与税の検討順序
相続税法９条の２第１項は，受益者等が適正な対価を負担せずに信託に関する権利を取得した場合，信託の効力が生じた時に，委託者から贈与又は遺贈により取得したものとみなす。受益者が後に放棄し，別の人が対価なしで利益を受けるなら，同条２項・３項・４項のどの場面に当たるかを調べる。国税庁の相続税法基本通達９の２－４は，一部の権利の放棄・消滅後に他の受益者等が取得したものとみなされる場合を説明する。国税庁の解説は全部放棄にも同様の課税関係が生じ得ると述べる一方，信託の終了事由にもなり得るとする。
遺言の代替条項によって遺言者から直接金銭を取得する場合は，その相続又は遺贈について相続税を検討する。一方，受益者等の存する信託が終了し，他の者が適正な対価を負担せずに残余財産を受けるべき又は帰属すべき者となる場合には，相続税法９条の２第４項により，終了直前の受益者等からの贈与とみなされることが問題となる。終了直前の受益者等であった取得者が，従前の信託に関する権利に相当する残余財産を取得する部分は除かれる。従前の受益者等の死亡に基因する終了の場合は，みなし遺贈となる。遺言者の死亡後に受益者が放棄したというだけで，その終了が受益者等の死亡に基因するものになるわけではない。
相続税法基本通達９の２－５は，同項の対象を，信託行為で指定された残余財産受益者等に限定していない。受益権を他の相続人へ譲渡する契約がなくても，信託終了と残余財産取得によるみなし贈与の問題は残る。信託法９９条２項の民事上の遡及効と，税法上の取得時点・移転元の判定を同一視しない。ただし，遺言本文の不設定条項と別紙の終了条項が併存する場合に，どちらの取得原因として取り扱うべきかを直接判断した同一事実関係の裁決・判決は，本記事で確認できていない。上記の一般規定だけから個別事案の贈与税を確定しない。
第７ 設例による整理
遺言者が金銭の一部を信託してＡを受益者とし，「Ａが受益権を放棄するときは信託を設定せず，その金銭をＡ・Ｂ・Ｃに所定割合で取得させる」と定めたとする。まずＡが放棄しなければ，原則としてＡの受益権と受託者の地位を確認する。Ａが放棄する場合は，放棄の意思表示と到達，代替条項の発動，金銭の帰属を確認する。Ｂ・Ｃが金銭を取得するなら，Ａが放棄したこととＢ・Ｃが無償で利益を得たことの税法上の関係も検討する。Ａ・Ｂ・Ｃがその後に遺産全体の別の配分を協議する場合は，先の取得と後の協議を時系列で記録する。
例えば，本文が放棄時の金銭の直接取得を定め，別紙が放棄による信託終了と同じ割合の残余財産分配を定める設例では，まず双方の条項を対照して取得原因を確定する。直接の相続・遺贈と整理できる場合は相続税の検討となり，既に効力を生じた信託の終了と整理される場合は相続税法９条の２第４項を検討する。金銭額に分配割合を掛けただけで，各取得者の贈与税の課税価格が直ちに確定するわけではない。信託終了直前の受益者等，従前の権利に相当する部分の除外，財産評価及び取得時点を確認する。
第８ 実務上の確認資料
確認する資料は，①遺言全文と変更遺言，②信託設定条項・放棄時の代替条項，遺言本文と別紙信託条項の対応表，停止条件・始期及び終了条項，③遺言執行者と受託者の就職・引受け・辞退資料，④受益権放棄書と受託者への到達記録，⑤信託口座と一般の遺産口座の移動記録，⑥全員協議書案，⑦相続税評価資料と申告書の取得者別内訳である。協議前の段階では，放棄や送金を先行させることで選択肢が変わらないかを確かめる。
第９ 関連記事と出典
関連記事：清算型遺言の清算金から信託を設定する場合，遺言を一部執行し残りを遺産分割協議で変更する場合，遺言と異なる遺産分割協議はできるか。
法令：信託法３条，４条，５条，９９条，１６３条，１６４条，１８２条。相続税法９条の２。
国税庁：相続税法基本通達９の２関係，同通達９の２関係の解説，信託終了時の課税に関する通達解説，タックスアンサーNo.4176。